TFRS 9, Türkiye'de 1 Ocak 2018 tarihinden itibaren yürürlüktedir. Standart, finansal araçların muhasebeleştirilmesini köklü biçimde yeniden düzenlemiş; özellikle bankaların ve finans kuruluşlarının değer düşüklüğü karşılıklarını hesaplama yöntemini tamamen değiştirmiştir.
1. Sınıflandırma ve Ölçüm
TFRS 9 uyarınca finansal varlıklar üç kategoride sınıflandırılır. Bu sınıflandırma iki kritere dayanır: (a) nakit akışlarının sözleşmeye dayalı özellikleri (SPPI testi) ve (b) işletmenin iş modeli.
| Sınıf | Ölçüm Esası | Değer Değişimi | Örnek Araçlar |
|---|---|---|---|
| İtfa Edilmiş Maliyet (İEM) | Etkin faiz yöntemi | Kâr/Zarar — değer düşüklüğü | Bankalar arası krediler, sabit faizli tahviller |
| GDKGD (Diğer Kapsamlı Gelir) | GUD, faiz ETY ile | Özkaynaklar (OCI) | Satışa hazır borçlanma araçları |
| GUD — Kâr/Zarar | Gerçeğe uygun değer | Kâr/Zarar | Alım-satım amaçlı hisse senetleri, türevler |
SPPI Testi
Bir borçlanma aracının itfa edilmiş maliyet veya GUD-DKG olarak sınıflandırılabilmesi için nakit akışlarının yalnızca "anapara ve kalan anaparaya ilişkin faiz ödemelerinden" (SPPI — Solely Payments of Principal and Interest) oluşması gerekir. SPPI testini geçemeyen araçlar (örneğin dönüştürülebilir tahviller, kaldıraçlı ürünler) zorunlu olarak GUD-K/Z kategorisinde izlenir.
2. Değer Düşüklüğü — Beklenen Kredi Kayıpları (BKK) Modeli
TFRS 9'un en köklü değişikliği, TMS 39'daki "oluşmuş zarar" modelinin yerini alan "beklenen kredi kaybı" modelidir. Bu model, kredi kaybının gerçekleşmesini beklemeksizin, henüz ilk muhasebeleştirmede karşılık ayrılmasını zorunlu kılar.
BKK Üç Aşamalı Modeli (Basitleştirilmiş Özet)
Aşama 1
Kredi kalitesinde önemli artış yok → 12 aylık BKK karşılığı
Aşama 2
Kredi kalitesinde önemli bozulma → Ömür boyu BKK karşılığı
Aşama 3
Değer düşüklüğüne uğramış → Ömür boyu BKK, faiz etkin oran üzerinden
Türk bankaları, TFRS 9 geçişinde BDDK'nın yayımladığı rehber çerçevesinde bu modeli uygulamıştır. BKK hesaplaması; olasılık ağırlıklı senaryolar, paranın zaman değeri ve ileriye dönük makroekonomik bilgilerin birlikte kullanılmasını gerektirir.
3. Korunma Muhasebesi
TFRS 9, TMS 39'daki katı korunma etkinliği testini (80–125% kuralı) nitelik bazlı bir değerlendirmeyle değiştirmiştir. Böylece daha fazla ekonomik korunma ilişkisi muhasebe standartlarına uygun hale gelebilmektedir. Üç korunma türü geçerliliğini sürdürmektedir:
- Gerçeğe uygun değer koruması: Korunan kalemdeki GUD değişimlerini kâr/zarara taşır.
- Nakit akışı koruması: Türevin etkin kısmı OCI'ye kaydedilir, etkin olmayan kısım K/Z'ye gider.
- Yurt dışı faaliyet yatırımı koruması: Kur farkları OCI'ye kaydedilir.
"TFRS 9'un BKK modeli, Türk bankacılık sektöründe ortalama %35–40 oranında daha yüksek kredi karşılığı yapılandırılmasını zorunlu kılmıştır."
4. 2024 Yılı Güncellemeleri
KGK, 2024 yılında IASB'nin TFRS 9 kapsamındaki dar kapsamlı değişikliklerini yürürlüğe koymuştur. Bu değişiklikler özellikle referans faiz oranı reformuna (IBOR) ilişkin geçiş hükümlerini içermektedir. Ayrıca TFRS 9 ile TFRS 4 (Sigorta Sözleşmeleri) arasındaki uyumun sağlanması amacıyla bazı sınıflandırma istisnaları güncellenmiştir.
5. Dipnot Açıklama Yükümlülükleri
TFRS 7 uyarınca TFRS 9 uygulayan işletmeler finansal tablolarında aşağıdaki bilgileri açıklamakla yükümlüdür:
- Her sınıftaki finansal araçların defter değerleri ve gerçeğe uygun değerleri
- BKK hareketleri — açılış bakiyesi, yeni kullandırımlar, geri ödemeler, silmeler ve kapanış bakiyesi
- Korunma oranları, korunan kalemler ve korunma araçlarının açıklamaları
- Kredi riski yoğunlaşmaları ve maksimum kredi riski tutarları